1、总额法还是净额法
对于某项交易,收入确认采用总额法还是净额法,核心是确认企业在参与交易过程中是“责任人”还是“代理人”,交易的本质是赚取差价还是佣金。对于某些不太明确的业务,根据准则规定,还需要进一步根据公司是否是提供资产或服务的主要责任人、是否承担主要的存货风险、能否自主决定商品和服务的价格,以及是否承担供应商和客户的信用风险等原则性规定作出判断。
上述都是原则性的规定,实务中还要结合业务合同的法律形式、资金流动、货物流转、发票开具等相关信息进行综合判断。对于以下列举的业务,其交易本质在实务中经常有不同认识,所以具体是采用总额法还是净额法,经常是一个非常纠结的问题。
(1)电商平台业务,平台公司是采用总额法将平台流水全额作为收入,还是采用净额法仅将手续费作为平台收入;
(2)游戏平台业务,平台或通道公司是采用总额法将平台充值全部作为收入,还是采用净额法仅将充值分成作为平台收入;
(3)广告或互联网流量分发业务,代理公司是采用总额法,将广告主向其支付的的全部广告或流量费用作为收入,还是采用净额法,仅把来自媒体或流量方的分成作为收入;
(4)物流公司的形式贸易业务,物流公司是采用总额法,将“形式买断”的货物全额确认为销售收入,还是采用净额法仅将购销服务差价确认为收入;
(5)购销方式的委托加工业务,委托方是采用总额法,将形式完成销售的委托材料发出全部确认为收入,还是采用净额法不确认材料销售收入。
采用总额法还是净额法,对报表利润几乎有影响,但是对收入成本规模和毛利率水平却有巨大的影响。有争议即代表有可选择性,对于性质相同的业务,想要收入规模的倾向于总额法,想要高毛利率的则倾向于净额法。
2、完工百分比还是一次性确认
采用完工百分比还是一次性确认,是收入确认的两大方式,前者适用于建造合同和提供劳务,后者主要适用于产品销售。采用完工百分比还是一次性确认,首先要界定清楚业务本身是建造合同、提供劳务还是产品销售。
事实上,完工百分比和一次性确认并非总是“泾渭分明”。某些计算机系统集成类或大型设备类业务,原则上可归属于建造合同,但从其合同特点看,经常属于工期相对较短的“交钥匙”工程,即不存在定期验工计价,只有在完工交付时业主才予以验收确认。
对于上述业务,实务中更主流的做法是将其视为附有安装等义务的系统产品,或者是既有产品销售又有提供劳务的混合销售。在产品销售的框架下,其在最终交付业主时才完成产品主要报酬和风险的转移,故应一次性确认收入。
3、完工百分比的选择
根据准则规定,成本进度和工作量进度是最为常见的完成百分比确定标准。从性质上看,这两个标准的计量基础是不同的,成本进度的基础是内部成本,是施工方根据内部的实际施工成本和预计总成本计算的进度;大多数情况下,工作量进度的基础是验工计价,是业主方根据工程完成量和约定的单价确定的已完成工作量。
完工百分比至少有可能在上述两个标准中作出选择,且由于计量基础不同,同一项目确定的两种完工百分比不可能是一致的,即不同的选择会确认出不同的当期收入和毛利。
4、初验还是终验
在很多系统类产品或较大设备的销售过程中,通常的验收条款是:安装调试后进行初步验收,必要的试运行或系统联合调试后再进行最终验收。根据产品特点和以往的历史经验,如果初验后终验前只提供很少的附加服务,且出现无法通过终验的可能性很小,当然可以将初验视为“与产品所有权上的主要风险和报酬的转移”的关键时点。但是,很少和很小都是一个主观的判断,并不代表一定不会发生,如果更严谨一些,选择终验作为收入确认时点在大部分情况下也许更加稳健一些。
在单个项目影响较大的情况下,以初验还是终验作为标准,很可能对当期收入利润造成较大的差异。
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